三流合一不许抵扣应当扫入故纸堆了 不是吗

据江苏财务了解，所谓的三流不一致，《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发〔1995〕192号)第一条第(三)款：购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的对象。纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。

兹举一案例说明之，日前，某市东方风电公司违反规定抵扣税款，受到某市国税局稽查局的查处，被依法追缴税款及滞纳金462.66万元。

某市国税局稽查局3名稽查员到某市东方风电公司开展专项检查时，发现该公司银行存款和应付账款均较上年大幅增加。既然资金状况较好，为何不及时支付货款?带着疑问，稽查人员以调查核实其资金往来情况为突破口，展开了对该公司的深入检查。

稽查人员获取了该公司购进货物取得相关增值税专用发票的信息，发现该公司可能存在取得收款方与开票方不一致的进项增值税专用发票的问题。为此，稽查人员对有关账户和相关凭证一一展开分析，通过比对，他们发现该公司2012年从大安风电设备有限公司购进风电叶片后，只将货款的一小部分直接支付给开票方大安风电设备有限公司，而其余款项未支付，应付账款却挂在非开票单位天津某风电叶片工程有限公司账上。

稽查人员约谈了该公司相关业务的经办人员。经过耐心地税法宣传教育，相关人员交代了这些增值税专用发票的来龙去脉。原来，2012年2月27日，大安市东方风电公司、大安风电设备有限公司和天津某风电叶片工程有限公司3家企业签订了《三方抵款协议》。根据《三方抵款协议》内容，大安市东方风电公司向天津某风电叶片工程有限公司支付风电叶片货款2376.03万元。其余款项450.75万元直接支付给大安风电设备有限公司。财务会计解释称，由于平时对税收政策学习不够，对政策理解出现了偏差，以为既然签订了《三方抵款协议》，尽管支付货款的单位与开具增值税专用发票的销货单位不一致，也是可以申报抵税的。该会计主动向税务人员承认错误，愿意接受税务机关的处理。

可见该稽查局援引的处理依据即是《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发〔1995〕192号)第一条第(三)款。

我们来看另一个文件，《国家税务总局关于诺基亚公司实行统一结算方式增值税进项税额抵扣问题的批复》(国税函〔2006〕1211号)：你局《关于诺基亚公司采用总公司对、江苏和东莞三个地区分公司的购销业务实行统一结算方式涉及增值税进项税额抵扣问题的请示》(京国税发[2004]379号)收悉。经研究，批复如下：

对诺基亚各分公司购买货物从供应商取得的增值税专用发票，由总公司统一支付货款，造成购进货物的实际付款单位与发票上注明的购货单位名称不一致的，不属于《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发〔1995〕192号)第一条第(三)款有关规定的情形，允许其抵扣增值税进项税额。

上述文件也强调资金支付的流向原则上要与开具发票的流向一致，只不过对诺基亚各公司给予了灵活处理。

其实我们认真看国税发〔1995〕192号第一条第(三)款，当时增值税专用发票还没有纳入税控系统，当时出台这个文件主要是考虑防范虚开，但随着时间的推移，一定要求强调三流一致已经落后于时代的要求了，个别省市国税局根据实际情况早就进行了突破，比如《河北省国家税务局关于印发增值税若干问题处理意见的通知》(冀国税发〔2000〕29号)对一般纳税人购进货物所取得增值税专用发票的开具单位与所支付款项的单位不一致时，其进项税金是否可以申报抵扣?

按国税发[1995]192号文规定：纳税人购进货物或应税劳务支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。考虑到目前企业经营方式的多样性以及三角债务的大量存在，所以，在要求企业规范货款支付方向的同时，可由企业申报经县级税务机关严格审核把关，对情况属实者暂允许抵扣进项税额。

另一方面即使所谓的货物流、发票流、资金流一致反倒有可能是虚开发票，《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)：单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人(以下统称承包人)以发包人、出租人、被挂靠人(以下统称发包人)名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。

比如A单位挂靠B单位，由B单位联系购买方C单位，C单位并不知情，与B单位签订购销合同，向B单位支付货款，索取增值税专用发票，同时货物也由B委托承运公司运输至C单位，但实际上B单位只提供为A代开发票的行为，收取手续费，这种即是典型的替他人虚开发票行为，但是表面上看也是三流合一。

另外国税发[1995]192号文也有着一个漏洞，即按照行文逻辑，只有支付款项后才能判定收款单位与开具抵扣凭证单位是否一致，但这种一手交钱，一手交货，一手交票的现象现在很少见，《国家税务总局关于加强增值税征收管理工作的通知》(国税发〔1995〕15号)增值税一般纳税人购进货物或应税劳务，其进项税额申报抵扣后的时间，按以下规定执行：

(一)工业生产企业购进货物(包括外购货物所支付的运输费用)，必须在购进的货物已经验收入库后，才能申报抵扣进项税额，对货物尚未到达企业或尚未验收入的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。

(二)商业企业购进货物(包括外购货物所支付的运输费用)，必须在购进的货物付款后才能申报抵扣进项税额，尚未付款或尚未开出承兑商业汇票的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。

(三)一般纳税人购进应税劳务，必须在劳务费用支付后，才能申报抵扣进项税额，对接收应税劳务，但尚未支付款项的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。增值税一般纳税人违反上述规定的，按偷税论处，一经查出，则应从当期进项税额中剔除，并在该进项发票上注明，以后不论其货物到达或验收入库，或支付款项，均不得计入进项税额申报抵扣。

这个文件其实也是针对当时增值税专用发票未纳入税控，甚至可以手写的情况制定的防范虚开手段，不过这个文件已经作废了，那么一手交票，但货尚未交付，比如货物仍在途，专用发票已经收到，难道就不能抵扣吗?或者一手交票，但款项尚未支付，比如分期收款方式在发货时已经全额开票但款项仍未收齐，难道也不能抵扣吗?又或者购货方是个老赖，货收到票收到但款一直不付，难道也不允许抵扣吗?

因此国税发[1995]192号文件一定要求三流一致，逻辑上是有矛盾的，即只有在支付款项时才能判别是否三流一致而后才能决定抵扣，这显然是不符合实际上增值税进项税额抵扣的实际的，因此《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号)对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：

一、纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务;

二、纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据;

三、纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。

其中出彩之处是纳税人向受票方取得了索取销售款项的凭据，也即不再强调一定要收取款项，没有实际收取款项，只要有相关的凭据也可以。这个文件某种程度上也是对国税发[1995]192号文件的修正，那么委托第三方付款的协议，我们认为就是索取销售款项的凭据，这种三角债协议取得的增值税专用发票是可以抵扣的。

另外我们注意到国家税务总局官方在营改增后的一次官方访谈中也提到，三流合一是1995 年国税发192 号文件，那个文件的其他条款全都废止了，就留了这一条。到现在已有二十多年，现在形势的发展无论是支付手段，还是发票监管，都是电子做账，已经很强大了。当时都是手开票，拿手写的专用发票， 那个情况下税务局需要看是否三流合一，但是现在该条款管的范围还仅限于货物和运输服务。营改增的服务领域不适用该条规定。关于该条款总局会再评估一下，如果觉得它存在已经没有意义的话，今后有可能会取消。

关于营改增不适用该条款，我们也可以找到例证，比如《甘肃省国家税务局关于发票开具使用涉及相关政策及问题回复》个人住宿酒店，要求开具增值税专用发票，备注栏是否需要注明住宿个人信息?

答：纳税人应向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，由购买方提供4项信息：名称(不得为自然人)、纳税人识别号、地址电话、开户银行及账号，如果购买方能将上述信息准确提供给商家，就可以开具增值税专用发票，不需要提供营业执照、税务登记证、组织机构代码证、开户许可证、增值税一般纳税人登记表等相关证件或其他资料。

若实际付款人(现金、刷卡、第三方支付平台等)属于其他个人，但要求开具专用发票的购买方为单位的，销售方可在备注栏注明实际付款人的名称和有效证件号码。

因此在实际操作中，三流是否一致不是增值税抵扣凭证能抵扣的前提必要条件，只不过是税务机关审核虚开时审查的重要因素而已。

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